Обеспечительный платеж

Учет обеспечительного платежа у арендодателя

Налоговый учет.

Если в договоре прописано условие возврата обеспечительного платежа после истечения срока аренды, то у арендодателя не возникает доходов, учитываемых при исчислении базы по «упрощенному» налогу. Такой вывод можно сделать из положений Налогового кодекса (подп. 2 п. 1 ст. 251, п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).

Если же договор содержит условие о зачете обеспечительного платежа в счет арендной платы, то арендатор и арендодатель должны будут составить акт о его зачете. При этом арендодателю следует отразить сумму обеспечительного платежа в качестве дохода в книге учета доходов и расходов на дату составления акта (письма Минфина России от 17.12.2015 № 03-11-06/2/73977, от 22.06.2015 № 03-11-06/2/36071, от 28.10.2013 № 03-11-06/2/45451, от 08.04.2013 № 03-11-06/2/11372, ФНС России от 30.12.2014 № ГД-4-3/27235@, УФНС России по г. Москве от 02.09.2010 № 20-14/2/092618@).

Бухгалтерский учет.

Порядок бухгалтерского учета обеспечительного платежа у арендодателя рассмотрим на примере.

Пример

Фирма на УСН заключила договоры аренды с арендатором 1 и арендатором 2. От первого она получила обеспечительный платеж в размере 10 000 руб., от второго — 15 000 руб. При этом в договоре с арендатором 1 установлено, что в конце срока его действия будет произведен возврат обеспечительного плтежа, а согласно договору с арендатором 2 обеспечительный платеж будет позднее зачтен в счет арендной платы.

Расчеты с арендатором 1:

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 76 субсчет «Обеспечительный платеж»
— 10 000 руб. — получен обеспечительный платеж от арендатора 1 в счет обеспечения обязательств по договору аренды;

ДЕБЕТ 76 субсчет «Обеспечительный платеж» КРЕДИТ 51
— 10 000 руб. — произведен возврат обеспечительного платежа в конце срока действия договора аренды.

Расчеты с арендатором 2:

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 76 субсчет «Обеспечительный платеж»
— 15 000 руб. — получен обеспечительный платеж от арендатора 2 в счет обеспечения обязательств по договору аренды;

ДЕБЕТ 76 субсчет «Обеспечительный платеж» КРЕДИТ 76 субсчет «Арендная плата»
— 15 000 руб. — в соответствии с актом о зачете перечисленного ранее обеспечительного платежа произведен зачет обеспечительного платежа в счет арендной платы на дату составления акта;

ДЕБЕТ 76 субсчет «Арендная плата» КРЕДИТ 91 субсчет «Прочие доходы»
— 15 000 руб. — полученный обеспечительный платеж отражен в составе арендной платы в качестве дохода в соответствии с актом на дату его составления.

Обеспечительный платеж в учете арендатора

Налоговый учет.

Вопрос налогового учета обеспечительного платежа является актуальным для арендатора, который применяет объект налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов».

Ситуация практически аналогична рассмотренной выше. При наличии условия о возврате обеспечительного платежа по окончании договора он не может быть учтен арендатором при расчете базы по «упрощенному» налогу в силу того, что не поименован в перечне расходов, приведенном в Налоговом кодексе (п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

При этом отметим, что арендатор не должен учитывать данную сумму и в составе доходов в момент возврата (письмо Минфина России от 12.12.2008 № 03-11-04/2/195).

Если же согласно условиям договора между арендатором и арендодателем обеспечительный платеж в последующем будет учтен в составе арендной платы за какой-либо период, то он будет отражен в книге учета расходов и доходов в качестве расхода, связанного с арендной платой за этот период (подп. 4 п. 1 ст. 346.16 НК РФ; письма Минфина России от 03.04.2015 № 03-11-11/18801, от 28.06.2011 № 03-11-06/2/99).

Бухгалтерский учет обеспечительного платежа у арендатора также рассмотрим далее на примере.

Пример

Согласно договорам аренды фирма на УСН перечисляет обеспечительные платежи арендодателю 1 в сумме 10 000 руб., арендодателю 2 — 15 000 руб.
При этом в договоре с арендодателем 1 указано, что в конце срока его действия будет произведен возврат обеспечительного платежа фирме. А по договору с арендодателем 2 будет позднее произведен зачет обеспечительного платежа в счет арендной платы.

Расчеты с арендодателем 1:

ДЕБЕТ 76 субсчет «Обеспечительный платеж» КРЕДИТ 51
— 10 000 руб. — произведен обеспечительный платеж в счет обеспечения обязательств по договору аренды;

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 76 субсчет «Обеспечительный платеж»
— 10 000 руб. — произведен возврат обеспечительного платежа по окончании договора аренды.

Расчеты с арендодателем 2:

ДЕБЕТ 76 субсчет «Обеспечительный платеж» КРЕДИТ 51
— 15 000 руб. — произведен обеспечительный платеж в счет обеспечения обязательств по договору аренды;

ДЕБЕТ 76 субсчет «Арендная плата» КРЕДИТ 76 субсчет «Обеспечительный платеж»
— 15 000 руб. — в соответствии с актом о зачете перечисленного ранее обеспечительного платежа произведен его зачет в счет арендной платы на дату составления акта;

ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 76 «Арендная плата»
— 15 000 руб. — учет обеспечительного платежа в составе арендной платы в качестве расхода на дату составления акта о зачете перечисленного ранее обеспечительного платежа.

Бухгалтерский учёт обеспечительных платежей

Ольга Нуянзина
Эксперт по вопросам бухгалтерского учёта
и налогообложения компании «что делать консалт»

С 1 июня 2015 года в Гражданский кодекс РФ введено понятие обеспечительного платежа как способа обеспечения исполнения обязательств. Хотя само понятие официально введено только с указанной даты, на практике оно применялось и ранее. Рассмотрим подробнее порядок отражения обеспечительных платежей в бухгалтерском учёте каждой стороной договора.

Обеспечительный платёж ‒ денежная сумма, которую одна сторона договора уплачивает в пользу другой в качестве обеспечения исполнения денежных обязательств, включая обязанность возместить убытки или уплатить неустойку при нарушении договора, а также иные обязательства, предусмотренные п. 1 ст. 381.1 ГК РФ.

При наступлении обстоятельств, предусмотренных договором, сумма обеспечительного платежа засчитывается в счёт исполнения соответствующего обязательства, а в случае ненаступления в предусмотренный договором срок соответствующих обстоятельств или прекращения обеспеченного обязательства обеспечительный платёж подлежит возврату, если иное не предусмотрено соглашением сторон1.

Основанием для отражения рассматриваемых операций является договор, содержащий условие об уплате обеспечительного платежа, основания для его возврата или зачёта. Также бухгалтеру потребуется выписка по расчётному счёту организации для подтверждения поступления или списания обеспечительного платежа.

Остальные операции, связанные с данными расчётами, подтверждаются бухгалтерской справкой. Обязательная для применения форма данного документа нормативно не установлена. Поэтому её надо разработать самостоятельно и утвердить приказом руководителя организации в качестве приложения к бухгалтерской учётной политике2. Бухгалтерская справка оформляется при отражении и списании сумм обеспечительного платежа по забалансовому счёту, а также при зачёте обеспечительного платежа в счёт погашения обязательства. Рассмотрим подробнее варианты учёта на примерах.

Пример 1.

Рассмотрим ситуацию, когда договором установлена обязанность уплатить обеспечительный платёж, который гарантирует исполнение обязательств. При этом предусмотрено, что если в течение срока действия договора не нарушается порядок выплаты арендных платежей, обеспечительный платёж полежит возврату.

Учёт полученного обеспечительного платежа

При указанных условиях сумма полученного организацией обеспечительного платежа до момента его зачёта в счёт исполнения обязательства представляет собой кредиторскую задолженность перед контрагентом, поскольку подлежит возврату при условии надлежащего исполнения последним своих обязательств по договору. Таким образом, на дату получения обеспечительного платежа его сумма в состав доходов не включается, поскольку не происходит увеличения экономических выгод организации, то есть рассматриваемое поступление не соответствует понятию дохода, приведённому в п. 2 Положения по бухгалтерскому учёту «Доходы организации» ПБУ 9/993.

Для отражения в учёте расчётов по обеспечительным платежам организация может открыть отдельный субсчёт к счёту 76, что необходимо закрепить в учётной политике по бухгалтерскому учёту4. В нашем примере это будет субсчёт 76-5 «Расчёты по обеспечительному платежу».

Получение обеспечительного платежа отражается в учёте на основании договора и выписки банка по расчётному счёту следующими проводками:

• Дебет 51 «Расчётные счета»

• Кредит 76-5 «Расчёты по обеспечительному платежу».

Одновременно сумма полученного платежа до момента её возврата на основании бухгалтерской справки отражается в составе полученных обеспечений по дебету забалансового счёта 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные».

На дату возврата обеспечительного платежа в связи с исполнением контрагентом своих обязательств не происходит уменьшения экономических выгод организации, то есть не возникает расхода применительно к п. 2 Положения по бухгалтерскому учёту «Расходы организации» ПБУ 10/995. В учёте организации отражается погашение кредиторской задолженности перед контрагентом.

Возврат обеспечительного платежа на основании договора и выписки банка по расчётному счёту организации отражается в учёте следующим образом:

• Дебет 76-5 «Расчёты по обеспечительному платежу»

• Кредит 51 «Расчётные счета».

Одновременно с забалансового счёта на основании бухгалтерской справки списывается сумма обеспечения по кредиту счёта 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные».

Учёт выданных обеспечительных платежей

Выданный обеспечительный платёж также не приводит к уменьшению экономических выгод организации и, соответственно, не признаётся расходом, а отражается в учёте в качестве дебиторской задолженности6.

Сумма выплаченного обеспечительного платежа может отражаться в бухгалтерском учёте следующей проводкой:

• Дебет 76-5 «Расчёты по обеспечительному платежу»

• Кредит 51 «Расчётные счета».

Одновременно данная сумма обеспечительного платежа отражается по дебету забалансового счёта 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные».

При возврате обеспечительного платежа в случае надлежащего исполнения обязанностей по договору в учёте делаются следующие проводки:

• Дебет 51 «Расчётные счета»

• Кредит 76-5 «Расчёты по обеспечительному платежу».

Пример 2.

Допустим, в рассматриваемой ситуации в течение срока действия договора заказчик (арендатор, покупатель) допускает нарушение порядка или сроков оплаты, что приводит к обязанности уплатить штраф в предусмотренном договором размере. По условиям договора исполнитель (арендодатель, продавец) вправе из суммы обеспечительного платежа удержать сумму штрафа, а оставшуюся часть обеспечительного платежа обязан вернуть.

Учёт у исполнителя

В данной ситуации в адрес заказчика выставляется претензия, а в учёте исполнителя операции по расчётам по претензии отражаются только на дату признания должником данной претензии7.

Соответственно, первичным документом по данной операции будет являться документ, подтверждающий такое согласие, К примеру, это может быть письмо или уведомление от арендатора, подписанное его руководителем.

Тогда на дату получения соответствующего документа организация отражает в учёте прочий доход 8:

• Дебет 76-2 «Расчёты по претензиям»

• Кредит 91-1 «Прочие доходы».

Удержание суммы признанного штрафа за счёт суммы обеспечительного платежа на основании договора и бухгалтерской справки-расчёта отражается в учёте следующими проводками:

• Дебет 76-5 «Расчёты по обеспечительному платежу»

• Кредит 76-2 «Расчёты по претензиям».

При этом нужно учитывать, что сумма, учтённая за балансом в составе обеспечений, также подлежит соразмерному уменьшению.

Кредит 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные» ‒ списана с забалансового счёта сумма обеспечительного платежа, направленная на погашение задолженности по претензии.

По окончании действия договора обеспечительный платёж возвращается арендатору уже за минусом удержанного штрафа, что отражается проводкой:

• Дебет 76-5 «Расчёты по обеспечительному платежу»

• Кредит 51 «Расчётные счета».

Соответствующая сумма также списывается по счёту 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные».

Учёт у заказчика

На дату признания претензии, полученной от исполнителя, заказчик отражает в учёте прочий расход:

• Дебет 91-2 «Прочий расход»

• Кредит 76-2 «Расчёты по претензиям».

А затем уменьшает сумму дебиторской задолженности по обеспечительному платежу на сумму удержанных штрафных санкций:

• Дебет 76-2 «Расчёты по претензиям»

• Кредит 76-5 «Расчёты по обеспечительному платежу».

Одновременно зачтённая сумма обеспечительного платежа списывается по кредиту счёта 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные».

Обратите внимание, что списанию подлежит не вся сумма обеспечения, а только та часть, которая направлена на погашение штрафных санкций.

Пример 3.

Возможен вариант, когда сумма обеспечительного платежа по условиям договора не подлежит возврату, а засчитывается в счёт погашения обязательств по договору, к примеру, в счёт последнего арендного платежа по договору аренды.

В такой ситуации обеспечительный платёж выполняет не только обеспечительную, но и платёжную функцию. Следовательно, выплату обеспечительного платежа в такой ситуации можно рассматривать и как предоплату по договору. Однако предоплата в бухгалтерском учёте также не признаётся ни доходом, ни расходом организации9.

При зачёте обеспечительного платежа в счёт погашения обязательств по договору производится внутренняя запись по аналитическим счетам счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами».

Зачёт обеспечительного платежа в счёт погашения обязательств по договору также является основанием для списания суммы обеспечения с забалансового счёта, у заказчика – по кредиту счёта 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные», у исполнителя – по кредиту счёта 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные».

В статье рассмотрены особенности бухгалтерского учёта обеспечительных платежей, которые зависят от условий договора и порядка их использования.

Внесённые поправки в нормы ГК РФ не внесли существенных изменений в бухгалтерский учёт, однако однозначно закрепили функции обеспечительного платежа. Теперь обеспечение может быть признано авансовым платежом только при наличии соответствующих условий в договоре.

________________________________________________________________________________________________________________

1 П. п. 1, 2 ст. 381.1 ГК РФ.
2 Ч. 4 ст. 9 Закона № 402-ФЗ.
3 Приказ Минфина России от 06.05.1999 № 32н.
4 П. п. 9, 10 Положения по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности, утв. Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н.
5 Приказ Минфина России от 06.05.1999 № 32н.
6 П. п. 3, 16 ПБУ 10/99.
7 П. 16 ПБУ 9/99.
8 П. п. 7, 10.2 ПБУ 9/99.
9 П. п. 3, 16 ПБУ 10/99, п., п. 3, 12 ПБУ 9/99.